Основные направления развития стратегического управленческого учета

В конце 80-х годов ХХ в. в печати стали широко появляться критические высказывания по поводу традиционных приемов управленческого учета и пропагандировать новые подходы, которые в большей степени соответствуют современной конкурентной среде ведения бизнеса. В частности, в качестве нового подхода стали активно рекомендовать стратегический управленческий учет. Однако до сих пор полного обоснования стратегического управленческого учета нет.

В данной работе мы попробуем рассмотреть только некоторые составляющие стратегического управленческого учета и проанализировать вклад отдельных ученых в его разработку.

Одним из элементов стратегического управленческого учета является предоставление информации, необходимой для формирования стратегии организации и реализации стратегии управления. Чтобы поощрять поведение, которое соответствует организационной стратегии, в настоящее время уделяется большое внимание разработке интегрированной основы для измерения показателей деятельности, которые могут использоваться для уточнения стратегии, доведения ее до всех структур и управления ею.

В течении многих лет стратегический управленческий учет пропагандируется как потенциальная область разработок, результаты которой обеспечат большой вклад в управленческий учет. В конце 80-х годов ХХ в. Институт бухгалтеров-аналитиков в Великобритании выделил средства на исследование, целью которого был анализ текущего состояния разработок в области управленческого учета. Результаты этой работы опубликованы под заголовком Управленческий учет: не революция, а эволюция. Авторы этой работы - Бромуич и Бхимани (Bromwich and Bhimani). В своем отчете и в последующей работе (Управленческий учет: пути прогресса, 1994) Бромуич и Бхимани привлекли внимание заинтересованных лиц к стратегическому управленческому учету с точки зрения его будущего развития. Однако несмотря на большое внимание, которое получил стратегический управленческий учет, до сих пор всесторонней концептуальной основы, на которой он строится (Tomkins and Carr, 1996), нет.

Иннз (Innes, 1998) определяет стратегический управленческий учет как предоставление информации, обеспечивающей поддержку принятию в организации стратегических решений. Обычно стратегические решения носят долгосрочный характер, сильно влияют на все стороны жизни и деятельности организации и хотя могут не иметь внутренней составляющей, как правило, внешнюю направленность имеют. Принятие такого определения стратегического управленческого учета исходит из допущения, что предоставление информации, которая работает на долгосрочные основные решения организации, такие, как использование информации для функциональной калькуляции себестоимости в анализе рентабельности продукции, попадает в категорию стратегического управленческого учета. Эта точка зрения разделяется также Купером и Капланом (Cooper and Kaplan, 1988), которые утверждают, что приемы стратегического управленческого учета были разработаны в первую очередь для поддержки общей конкурентной стратегии организации, главным образом за счет использования информационной технологии для более совершенного учета себестоимости продуктов и услуг.

Стратегический управленческий учет - это способ анализа финансовой информации о рынках продукции компании, издержках соперников, структурах расходов и отслеживание стратегии предприятия и стратегии соперников на этих рынках в течение нескольких отчетных периодов.

Вот несколько основных направлений, которые характеризуют стратегический управленческий учет:

-      выход за пределы внутренней ориентированности традиционного управленческого учета и получение информации о соперниках;

-   определение зависимости между стратегической позицией, компанией и ожидаемым применением управленческого учета (т.е. отчетность с точки зрения стратегического позиционирования);

-    получение конкурентного преимущества за счет анализа способов сокращения расходов и\ или повышения степени дифференцированности продукции компании при помощи использования связей в цепочке ценностей и оптимизирования факторов издержек.

Проанализируем каждую из характеристик более подробно.

Внешняя информация о соперниках. Для защиты стратегической позиции организации и определения стратегии, для улучшения ее будущей конкурентоспособности менеджерам требуется информация, которая указывает, с кем компания соперничает и как и почему выигрывает или проигрывает в этой конкурентной борьбе. Эта информация становится своевременным предупреждением о необходимости внесения изменений в конкурентную стратегию.

Использование кривой обучения является важным средством получения стратегического преимущества путем прогнозирования будущего сокращения расходов у соперников и как результат

-    снижение ими цены реализации продукции. Своевременное накопление опыта о новом продукте обеспечивает преимущество над конкурентами. Компания-лидер может снизить свою цену реализации на продукт (благодаря эффекту от кривой обучения), в результате чего она сможет увеличить объем реализации и рыночную долю и тем самым, в конце концов, «вытолкнет» некоторых соперников из отрасли.

Организация может также стремиться получить стратегическое преимущество и за счет политики ценообразования. В этом отношении функция управленческого учета может помочь правильно оценить структуру расходов каждого основного соперника и сопоставить эту структуру с их ценами. Можно проводить оценку зависимости типа «затраты -объем-прибыль» для соперников, что позволит спрогнозировать их будущие ценовые реакции на те или иные изменения.

Понятно, что реакции соперника могут в значительной степени повлиять на ценообразование.

Соперники могут не только не следовать примеру ценового лидера, но и даже не пытаться угнаться за ним, так как каждый из них должен защищаться или создавать свою собственную позицию. Для адекватного оценивания вероятности ценовых реакций соперников необходимы вычисления влияния возможных ценовых изменений на показатели деятельности отдельных конкурентов. Такое оценивание требует использования тех учетных приемов, которые могут показать положение конкурентов как с точки зрения соотношения «затраты - объем - прибыль», так и их финансовых ресурсов.

Отслеживая динамику рыночных долей на основные продукты, организация может наглядно видеть, расширяет она свою позицию или теряет ее, а анализ относительных рыночных долей показывает степень силы каждого из основных соперников. Поэтому включение данных по рыночной доле в отчеты по управленческому учету помогает делать управленческий учет более значимым в стратегическом плане. Информация о соперниках может быть получена через имеющиеся общественные каналы, такие как опубликованные отчеты или специализированная пресса, а также через неформальные каналы, которыми могут быть продавцы соперников, их заказчики и поставщики.

Отчетность с точки зрения стратегического позиционирования. Компания, чтобы добиться существенного конкурентного превосходства, имеет возможность выбора из трех стратегий:

-   лидерство по затратам, пользуясь которым предприятие стремится стать производителем с самыми низкими затратами в отрасли;

-  дифференциация, применяя которую предприятие стремится предлагать некоторые отдельные характеристики своих продуктов или услуг, которые оцениваются потребителями и на которые предприятие может устанавливать ценовую надбавку;

-   сфокусированность, которая включает стремление получить преимущество в узком сегменте рынка либо за счет лидерства по затратам, либо по дифференциации продукции.

Майлз и Сноу (1978) подразделяет компании на «защитников» и «пионеров». «Защитники» действуют в относительно стабильных областях, выпускают ограниченные товарные серии и применяют обыкновенные технологии массового производства. Они конкурируют, добиваясь лидирующего положения за счет сокращения расходов, повышения качества продукции и улучшения обслуживания потребителей, стараясь добиться лидерства именно по этим параметрам, и мало занимаются исследованиями новых продуктов или перспективных рынков. «Пионеры» соперничают за счет инновации продукции и разработки рынков и поэтому постоянно стремятся отыскивать новые рыночные возможности. В результате этого они действуют в условиях неопределенности, не как «защитники».

Компании делают большую ставку на те или иные приемы учета в зависимости от того, какую стратегическую позицию они занимают. Например, единицы бизнеса, которые следуют стратегии защитника, при определении размера вознаграждения своих финансовых менеджеров уделяют повышенное внимание финансовым показателям (например, краткосрочным сметным показателям). И наоборот, компании-пионеры в значительной степени уделяют внимание управлению расходами. Применение нефинансовых показателей для установления размеров бонусов руководителей становится более часто применяемым приемом, если компания следует стратегии пионера, в которой главное внимание уделяется инновациям.

Управленческий учет необходим и для поддержки конкурентных стратегий компании. Например, две различные конкурентные стратегии - лидерство по расходам и дифференциация по продукции - требуют различных подходов к анализу затрат: тщательно разработанные с инженерной точки зрения нормативы скорее всего будут очень важным инструментом управления менеджеров для компании, которая стремится следовать стратегии лидерства по расходам и действуют в зрелом товарном бизнесе.

И наоборот, тщательно разработанные с инженерной точки зрения нормативы, вероятно, для компании, следующей стратегии дифференциации продукции и действующей в быстро растущем бизнесе с динамичными изменениями и повышенной ориентацией на рынок, будут менее важны. Компании, которая выбрала стратегию дифференциации своей продукции, как правило, требуется большой объем информации об инновациях нового продукта, временах цикла разработки, расходах по исследованиям и анализу маркетинговых расходов, чем лидеру по расходам. В таблице 1 показаны некоторые потенциальные различия с точки зрения управления расходами, которые зависят от стратегической направленности в деятельности компаний.

Таблица 1Зависимость между стратегиями и основными направлениями всестороннего управления затратами__________________________
  Дифференциацияпродукта Лидерство по расходам
Значение нормативных издержек для оценивания показателей функционирования Не очень важно Очень важно
Важность таких концепций, как составление гибких смет для управления производственными расходами От средней до низкой От высокой до очень высокой
Воспринимаемая важность достижения сметных показателей От средней до низкой От высокой до очень высокой
Важность анализа маркетинговых расходов Критична с точки зрения успеха Часто вообще не проводится в форма­лизованном виде
Важность себестоимости продукции как параметра для принятия решений по ценообразованию Низкая Высокая
Важность анализа расходов соперников Низкая Высокая

 

Обеспечение конкурентного преимущества. Применение «анализа цепочка ценностей» позволяет получить конкурентное преимущество. Цель анализа цепочки ценностей - отыскание связей между видами деятельности, добавляющими ценность, в результате чего можно получить более низкие расходы и/ или повышенную дифференциацию продукции. Эти связи могут быть установлены как внутри самой компании, так и между компанией и ее поставщиками и потребителями. В состав цепочки ценностей входят пять основных составляющих и несколько вспомогательных. Основными видами деятельности считаются логистика получаемых материалов и комплектующих, производственные операции, логистика отправляемых заказов, маркетинг, реализация и услуги. Второстепенные виды деятельности существуют для поддержки основных видов и включают создание инфраструктуры компании, управление кадровыми ресурсами, технологии и закупки. В цепочке ценностей каждому виду деятельности присваиваются затраты и активы.

Анализ стратегических издержек включает выявление цепочки ценностей и действия факторов издержек соперников, что позволяет понять относительную конкурентоспособность в отрасли и использовать для улучшения управления факторами издержек, или для изменения конфигурации цепочки ценностей.

Другие применения стратегического управленческого учета. Стратегический управленческий учет также рассматривает выгоды, предлагаемые потребителям, и как эти выгоды работают на обеспечение устойчивого конкурентного преимущества. В этой модели продукты рассматриваются как наборы атрибутов, предлагаемых потребителям, за которые они готовы платить. Именно эти атрибуты формируют, в конечном счете, товарный аспект предлагаемой продукции; и если для потребителей они являются привлекательными, то они такой продукт купят. Атрибуты могут отражать различные качества (такие как надежность, предоставление гарантий, физические параметры, включая степень завершенности и оформления), а также факторы обслуживания (такие как надежность доставки и послепродажные услуги). Рыночная доля компании зависит от сопоставления атрибутов, имеющихся в продукте, и вкусов потребителей, а также атрибутов, предоставляемых соперниками, и эта информация необходима для принятия оптимального решения.

К стратегическому управленческому учету может быть отнесена и целевая калькуляция себестоимости. Это объясняется ее внешней ориентацией и рыночным подходом с точки зрения установления цены на продукт и управления расходами. В данном случае целью ставится обеспечение целевых расходов, и этот процесс включает выявление, оценивание и калькуляцию затрат атрибутов продукта, для чего применяются функциональный анализ и анализ возможностей по сокращению расходов по всей цепочке ценностей.

Стратегический управленческий учет должен в первую очередь обеспечивать высшее руководство организации информацией помогающей ему достичь, а затем поддерживать стратегическую (т.е. лидера) позицию на рынке относительно соперников. Для этого необходимо взять на вооружение функциональную систему калькуляции себестоимости, целевую калькуляцию себестоимости и приемы всестороннего управления затратами.

Недавние исследования еще более подчеркнули значимость управленческого учета для формирования общей конкурентной стратегии организации и ее внедрении. Для поощрения поведения, которое работает на стратегию организации, в настоящее время большое внимание уделяется разработке интегрированной базы для измерения показателей функционирования, которые могут использоваться для уточнения стратегии, доведения ее до всех структурных единиц и управления ею.

Литература:

  1. Друри К. Управленческий и производственный учет: Пер. с англ.; Учебник. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2005. - 1071с.
  2. Хорнгрен И.Т., Фистер Дж., Датар Ш. Управленческий учет Пер. с англ. - Санкт-Петербург: ООО «Питер Принт», 2005 . - 1008с.
Фамилия автора: Сагинов Н.А., Шакирова Г.А.
Год: 2010
Город: Караганда
Категория: Экономика
Яндекс.Метрика