Состав финансовой отчетности, её элементы и их признание

Общие требования по представлению финансовой отчетности, рекомендации по её структуре и минимальные требования по её содержанию изложена в МСФО (IAS) 1 «Представление финансовой отчетности», который был принят в 2007г. В нём был определён состав финансовой отчетности, который составляет:

• -   баланс;
• -   отчет о прибылях и убытках;
• -   отчет об изменениях в собственном капитале;
• -   отчет о движении денежных средств;
•  -   примечания, состоящие из краткого обзора основных принципов учётной политики и прочих пояснений к отчетности.

В мае 2008г и апреле 2009г в стандарт были внесены некоторые изменения. В новой редакции названного стандарта указывается, что полный комплект финансовой отчетности включает:

• отчет о финансовом положении на конец отчетного периода;
• отчет о полной прибыли за отчетный период;
• отчет об изменениях капитала за отчетный период;
• отчет о движении денежных средств за отчетный период;
• примечания, включая важнейших положений учетной политики и пояснительную информацию;
• отчет о финансовом положении на начало самого раннего из представленных отчетов пе­риода, на которые распространялось ретроактивное применение учетной политики или вы­полнена ретроактивная корректировка или переквалификация статей финансовой отчетности.

Компания может использовать иные наименования указанных отчетов.

Введенные в действие с 2009г МСФО 1 в новой редакции ввело в заблуждение руководство акционерных обществ. Одни акционерные общества представили финансовую отчетность в соответствии с новой редакцией МСФО 1 («PetroKazahstan Resorvis» и «Уст-Каменогорский титано-магниевый комбинат»), другие - со старой редакцией («Казахтелеком», «Актюбинский завод хромовых соединений»).

В действующем Законе РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» указано, что «финансовая отчетность, за исключением отчетности государственных учреждений», включает в себя:

• -   бухгалтерский баланс;
• -   отчет о прибылях и убытках;
• -   отчет о движении денежных средств;
• -   отчет об изменениях в капитале;
• -   пояснительную записку [2, с.5].

В этот закон пока никаких изменений не внесено. Это говорит о том, что акционерное общество обязано представлять финансовую отчетность в соответствии с этим законодательным актом. Это подтверждается приказом Министерства финансов Республики Казахстан от 20 августа 2010г №422 «Об утверждении перечня форм годовой финансовой отчетности для публикации организациями публичного интереса (кроме финансовых организаций)», который обязал организации публичного интереса, куда входят и акционерные общества, представлять финансовую отчетность в том же перечне, что было указано в Законе РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности».

Наиболее выразительную и содержательную форму финансовой отчетности представляет собой бухгалтерский баланс. В учетно-аналитической литературе понятия «бухгалтерский баланс» трактуется почти однозначно. Так, Э.А.Маркарьян и Г.П.Герасименко пишут, что «бухгалтерский баланс - это способ отражения в денежной оценке имущества предприятия по составу и источникам его финансирования на определенную дату» [2, с.42].

Н.Г.Шредер это понятие определяет следующим образом: «Бухгалтерский баланс -документ бухгалтерского учета, который в обобщенном денежном выражении дает представление о финансовом состоянии дел организации на определенную дату» [3, с.23].

В системе финансовой отчетности бухгалтерский баланс продолжает играть стержневую роль, выполняя важные функции. Бухгалтерский баланс, во-первых, знакомит собственни­ков, менеджеров с управлением, имущественным состоянием организации. Из него они узнают, чем собственники владеют, каков в количественном и качественном отношении запас материальных средств, которым организация способна распоряжаться, и кто принимал участие в создании этого запаса. Во-вторых, по балансу определяют, сумеет ли организация в ближайшее время оправдать взятые на себя обязательства перед третьими лицами, количество которых в рыночной экономике возросло (акционеры, инвесторы, кредиторы, покупатели, продавцы и др.). В-третьих, руководители получают представление о месте самой организации в системе аналогичных хозяйствующих субъектов, правильности выбранного стратегического курса, сравнительных характеристик эффективности использования ресурсов и принятии решений самых разнообразных вопросов по управлению организацией. В-четвертых, содержание баланса дает возможность использовать его как внутренними, так и внешними пользователями. Так, например, аудиторы получают подсказку для выбора правильного решения в процессе аудирования, планирования своей проверки, выявления слабых мест в системе учета и зон всевозможных преднамеренных и непреднамеренных ошибок во внешней отчетности клиента, а аналитики определяют направление финансового анализа.

На основе информации баланса внешние пользователи могут принять решение о целесообразности и условиях ведения дел с данной организацией как партнером, оценить возможные риски своих вложений, целесообразность приобретения акций данной организации и другие решения.

Значение баланса настолько велико, что анализ финансового положения нередко называют анализом баланса. Являясь центральной формой финансовой отчетности, бухгалтерский баланс позволяет определить на отчетную дату состав и структуру имущества организации, ликвидность и оборачиваемость краткосрочных активов, состояние и динамику дебиторской и кредиторской задолженности, кредитоспособность и платежеспособность организации. Данные баланса позволяют оценить эффективность размещения капитала организации, его достаточность для текущей и предстоящей хозяйственной деятельности, размер и структуру заемных источников, а также эффективность их привлечения. Таким образом, бухгалтерский баланс является наиболее информативной формой для анализа финансового положения организации. Он отражает финансовое положение организации на начало и конец отчетного года.

При анализе финансового положения нельзя ориентироваться лишь на данные бухгалтерского баланса. Подобный подход представляется несколько упрощенным, поскольку изменения находятся под влиянием не только факторов финансового характера, но и многих факторов, вообще не имеющих стоимостной оценки. В их числе возможные политические и общеэкономические изменения, перестройка организационной структуры управления отраслью или организацией, смена форм собственности, профессиональная и общеобразовательная подготовка персонала и т.п.

При этом, бухгалтерский баланс не свободен от недостатков и ограничений, наиболее существенными из которых является следующие:

• Баланс по своей природе историчен. Приведенные в нем данные отражают итог хозяй­ственной деятельности к моменту его составления. В этом смысле информация баланса мо­жет использоваться исключительно для целей ретроспективного и перспективного анализа.

• Баланс отражает статику в средствах и обязательствах организации, т.е. отвечает на вопросы, что представляет собой организация на данный момент, но не отвечает на вопрос -в результате чего сложилось такое положение. Чтобы ответить на этот вопрос, нужны не только дополнительные источники информации, но и анализ многих факторов, не отражаемых в учете и отчетности (например, научно-технический прогресс, финансовые затруднения у контрагентов и др.).

• В балансе нет базы для сравнительного межхозяйственного анализа. По его данным можно рассчитать целый ряд аналитических показателей, однако все они будут бесполезны, если не проводить их сопоставления с какой-либо базой. Он не обеспечивает пространственной и временной сопоставимости. Поэтому его анализ должен проводиться в динамике и по возможности дополнять обзором аналогичных показателей по родственным организациям, их среднеотраслевыми и среднепрогрессивными значениями. С этой целью необходимо осуществлять открытую публикацию основных отчетных показателей по группам родственных организаций. Это позволит рассчитывать необходимые средние показатели, что существенным образом повысит аналитичность баланса.

• В балансе отсутствуют сведения об оборотах средств организации. Сделать вывод о том, велики или малы суммы по той или иной статье, можно лишь после сопоставления балансовых данных и соответствующими суммами оборотов. Например, в балансах двух организаций по статье «Запасы» числится одинаковая сумма в 50млн. тенге. Оборот запасов за год в первой организации составляет 600млн. тенге, а во второй - 100млн тенге. Следовательно, в первом случае запасы обеспечивают 1/12 (50:600), т.е. половину годового потребления (полугодовой запас).

• Баланс есть свод моментных данных на начало и конец отчетного периода, т.е. в нем фиксируются сложившиеся к моменту его составления итоги хозяйственных операций. Он не отражает состояние имущества организации в течение отчетного периода. Это относится, прежде всего, к наиболее динамичным статьям баланса, таким как «Запасы», «Дебиторская задолженность» и др. Например, наличие на конец года больших по удельному весу запасов и значительной дебиторской задолженности вовсе не означает, что такая ситуация наблю­далась в течение всего года постоянно, хотя сама по себе такая возможность не исключается.

• В балансе заложен принцип использования исторических цен приобретения активов организации, что существенно искажает реальную оценку имущества в целом. Большое искажающее влияние на отдельные статьи баланса могут оказывать инфляционные факторы и изменение конъюнктуры рынка. В условиях инфляции, роста цен на используемые в организации сырье и оборудование, низкой обновляемости основных средств, многие статьи отражают совокупность одинаковых по функциональному назначению, но и разных по стоимости учетных объектов. Это приводит к нарушению сопоставимости одноименных балансовых показателей, исчисленных на различные отчетные даты. Естественно, существенно искажаются результаты деятельности организации, реальная оценка ее активов.

• Валюта баланса не отражает точной стоимостной оценки организации. Итог баланса показывает лишь учетную оценку активов организации и источников их покрытия, тогда как текущая рыночная оценка этих активов может быть абсолютно другой, причем, чем длительнее срок эксплуатации и отражения на балансе данного актива, тем больше разница между учетной и текущими рыночными ценами.

• Баланс и другие формы финансовой отчетности не отражают полностью все стороны деятельности организации.

Несмотря на эти организации, бухгалтерский баланс является основной информационной базой финансового анализа и центральной формой финансовой отчетности организации. Важной формой финансовой отчетности является Отчет о прибылях и убытках. В отличие от бухгалтерского баланса этот отчет показывает не моментальный снимок, не застывшее финансовое положение организации, а движение капитала во времени, финансовый результат организации за отчетный период. Он обеспечивает оценку результатов деятельности организации за определенный период с помощью достаточно подробной разбивки данных о доходах и расходах для определения того, приносит ли организация доход или убыток. Не случайно в западной практике, в отличие от казахстанской, выделяют баланс как основную форму отчетности, некоторый приоритет отдается отчету о прибылых и убытках. Именно эта форма приводится первой в годовом отчете американских, великобританских и новозеландских фирм. Корни этого, вероятно, следует искать в психологии - прибыль является важнейшим показателем деятельности западной фирмы, поэтому ее и стремятся продемонстрировать в первую очередь внешним пользователям.

Значение отчета о прибылях и убытках определяется ролью прибыли как показателя оценки эффективности хозяйственное деятельности коммерческой организации, а также источника финансирования расширенного воспроизводства.

Прибыль представляет собой итог деятельности организации и является важнейшим показателем, характеризующим финансовый результат ее деятельности. От прибыли зависит финансовое положение организации, уровень удовлетворения личных и общественных потребностей работников.  

В отчете о движении денежных средств определяются источники средств организации за отчетный период, и указывается, как эти средства используются. Отчет показывает, достаточны ли средства, получаемые от основной деятельности, для покрытия расходуемых денежных средств организации за отчетный период. Он позволяет пользователям оценить изменения в финансовом положении организации, обеспечивая их информацией о поступлении и выбытии денежных средств за отчетный период в разрезе операционной, инвестиционной и финансовой деятельности.

Под операционной деятельностью понимается основная деятельность организации по получению дохода и иная деятельность, не относящаяся к инвестиционной и финансовой.

Инвестиционная деятельность - это приобретение и продажа долгосрочных активов, выдача и получение погашаемых займов.

Финансовая деятельность - это деятельность организации, результатом которой является изменение в размере и составе капитала и заемных средств. Все эти виды деятельности организации являются основными каналами поступления и выбытия денег.

Отчет об изменениях в капитале - отражает происшедшие за отчетный период изменения в капитале и указывает их причины.

Примечания к отчетности по МСФО должны составляться неукоснительно. В них раскрывается вся качественная информация, обязательное раскрытие которой установлено стандартами.

В примечаниях должны быть представлены в упорядоченном виде сведения к каждой статье бухгалтерского баланса, отчета о доходах и расходах, отчет о движении денежных средств и отчета об изменениях в капитале. В них приводятся сведения о рисках и о неопределенности ситуации, которая может отразиться на ее финансовом положении, о любых ресурсах и обязательствах, не нашедших своего отражения в финансовой отчетности. В частности, в ней излагаются основные факторы, повлиявшие в отчетном году на хозяйственные и финансовые результаты деятельности организации, а также на решения по итогам рассмотрения в организации годовой финансовой отчетности и распределения итоговой прибыли (частого дохода).

В примечаниях должны быть данные и о динамике важнейших экономических и финан­совых показателей работы организации за ряд лет, об описании будущих капиталовложений, осуществляемых экономических мероприятий и другой информации, интересующей возмож­ных пользователей финансовой отчетности. Так, например, в ней должны быть раскрыты процентные ставки, сроки погашения займов, очередность выплат и другие особенности, вытекающие из кредитных договоров и условий займа. В ней может быть представлена информация о хозяйственных и региональных подразделениях, а также о влиянии на организацию цен.

Следует отметить, что многие организации западных стран, помимо финансовой отчет­ности, представляют финансовый обзор руководства организации, в котором описываются и объясняются основные характеристики финансовых результатов деятельности организации, ее финансового положения и основных неопределенностей, с которыми она сталкивается. Такой отчет может содержать обзор:

• основных факторов и влияний, определяющих финансовые результаты, включая изменения конъюнктуры, в условиях которой действует организация, реакции организации на эти изменения и их воздействия, а также инвестиционной политики организации, направленной на поддержание и улучшение финансовых результатов, включая ее политику в области дивидендов;
• источников финансирования организации, плановых показателей соотношения обязательства и капитала;
• тех средства организации, которые непризнанны в балансе в соответствии с МСФО. Кроме того, многие организации представляют также отчеты и официальные бюллетени, такие как отчеты по вопросам охраны окружающей среды и официальные бюллетени о добавленной стоимости, особенно в отраслях, в которых фактор защиты окружающей среды имеет большое значение, и в которых сотрудники считаются важной группой пользователей. Отчеты и официальные бюллетени, представляемые за рамками финансовой отчетности, не входят в сферу применения Международных стандартов финансовой отчетности.

В Законе Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28 февраля 2007г №234-Ш-ЗРК названы элементы финансовой отчетности, которые представляют собой обширные категории, объединяющие и относящие финансовые результаты операций и других событий.

К ним относятся:

1. Активы;
2. Обязательства;
3. Капитал;
4. Доходы;
5. Расходы.

Первые три элемента отражаются в бухгалтерском балансе. Они непосредственно связаны с оценкой финансового положения организации.

Активы - это ресурсы, контролируемые индивидуальным предпринимателем или организацией в результате прошлых событий, от которых ожидается получение будущих экономических выгод.

Обязательства - это существующая обязанность индивидуального предпринимателя или организации, возникающая из прошлых событий, урегулирование которого приведет к выбытию ресурсов, содержащих экономические выгоды.

Капитал - это доля в активах индивидуального предпринимателя или организации, остающаяся после вычетов всех обязательств.

Остальные два элемента финансовой отчетности отражаются в отчете о прибылях и убытках. Они непосредственно связаны с оценкой результатов финансово-хозяйственной деятельности организации.

Доходы - это увеличение экономических выгод в течение отчетного периода в форме притока или прироста активов или уменьшения обязательств, которые приводят к увеличению капитала, отличному от увеличения, связанного со взносами лиц, участвующих в капитале.

Расходы - это уменьшение экономических выгод в течение отчетного периода в форме оттока или уменьшения активов или возникновения обязательств, которые приводят к уменьшению капитала, отличному от уменьшения, связанного с распределением лицам, участвующим в капитале.

Все элементы финансовой отчетности связаны между собой понятием экономической выгоды. Очень важным является вопрос определения критериев признания элементов финансовой отчетности.

• Признание - это процесс включения в баланс или отчет о прибылях и убытках хозяйст­вующего субъекта статьи, которая подходит под определение одного из элементов и удовлетворяет существующим критериям признания:
• существует вероятность того, что любая будущая экономическая выгода, связанная с объектом, может поступать хозяйствующему субъекту или убывать из него;
• фактические затраты на приобретение ил стоимость объекта могут быть надёжно оценены. Только при выполнении этого условия объект признания и включается в финансовые отчеты.

Актив признается в балансе, когда существует вероятность притока будущих экономичес­ких выгод в компанию, и имеет стоимость или оценку, которая может быть надежно измерена.

Обязательство признается в балансе, если существует вероятность того, что в результате погашения текущего обязательства возникает отток ресурсов, содержащих экономические выгоды, а величина этого погашения может быть надежно определена.

Величина капитала зависит от оценки стоимости активов и обязательств.

Доходы признаются в отчете о прибылях и убытках, если имеет место увеличение будущих экономических выгод, связанных с уменьшением актива или увеличением обязательства, которые могут быть надежно измерены.

Таким образом, мы рассматрели содержание, принципы, основные и дополнительные качественные характеристики, компоненты и элементы финансовой отчетности, представляющей собой важный информационный источник в бизнес среде.

Литература 

1. Закон Республики Казахстан «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.07г №234-ПГЗРК.
2. Селезнева Н.Н, Ионова А.Ф Анализ финансовой отчетности организации. 3-е изд., перераб. и доп. - М.: ЮНИТИ-ДАНА, 2007.
3. Султанова Б.Б. Принципы бухгалтерского учета. - Алматы: Экономика, 2009.-152с.