Совместная деятельность – договорное отношение, при которой две или более стороны осуществляют экономическую деятельность, подлежащую совместному контролю, и обязуются совместно действовать для достижения общей хозяйственной цели.
Отношения между участниками совместной деятельности могут быть оформлены договором о совместной деятельности, соглашением или включаться в учредительные документы.
Соглашение составляется в письменной форме и включает:
- вид совместной деятельности;
- срок действия;
- обязательства участника перед третьими лицами (солидарного обязательства), между участниками (исполнение взаимных обязанностей, регрессные требования) и другие, предусмотренные гражданским кодексом;
- назначение руководящего состава;
- внесенный участками взнос;
- разделение участниками совместной деятельности продукции, дохода от реализации, расходов или результатов совместной деятельности.
В соглашении участники могут поручить руководство совместной деятельности и ведение общих дел одному из участников. Этот участник действует на основании доверенностей, выданный остальными участниками договора. Однако руководитель не контролирует совместную деятельность и действует в рамках финансовой и хозяйственной политики, согласованной с участниками совместной деятельности.
Совместная деятельность может осуществляться в различных формах. Наиболее распространенными являются формы, к которым относятся:
а) совместно контролируемое производство;
вы;
б) совместно контролируемые актив) совместно контролируемое юридическое лицо.
ванной финансовой отчетности:
а) активы, которые он контролирует, и обязательства, которые он берет на себя;
Осуществление совместной деятельности в форме совместно контролируемого производства предполагает использование активов участников для достижения общей хозяйственной цели без образования юридического лица. При этом каждый участник совместно контролируемого производства, используя собственные основные средства, товарно-материальные запасы и другие активы в деятельности совместно контролируемого производства, продолжает нести за них ответственность и учитывать на своем балансе. Участник также берет на себя свою долю расходов по совместно контролируемому производству и находит источники финансирования, представляющие его собственные обязательства.
Деятельность совместно контролируемого производства может осуществляться участниками наряду с аналогичной деятельностью самого участника.
В соглашении о совместной деятельности предусматриваются способы распределения между участниками дохода от реализации продукции совместного производства и расходы, понесенные совместно.
Пример
Три юридических лица организовали совместное производство тракторов. В этом случае каждый участник выполняет отдельные технологические процессы производственного цикла, такие, как изготовление двигателей, частей корпуса, сборку и т.д. При этом каждый несет свои собственные затраты и получает часть дохода от реализации тракторов, которая определяется в соответствии с условиями, предусмотренными соглашением.
Участники совместно контролируемого производства могут вести учетные записи по совместно понесенным расходам, полученным доходам и составлять производственные отчеты в целях оценки результатов деятельности этого производства.
Участник совместно контролируемого производства должен признавать в своей финансовой отчетности и в консолидиро-
б) понесенные им расходы и свою долю дохода, которую он получает от продажи товаров или услуг, связанных с совместной деятельностью;
в) совместно контролируемые активы Осуществление совместной деятельности в форме совместно контролируемого актива предполагает совместное владение участниками активами, внесенными или приобретенными для общих целей. Активы используются всеми участниками в их основной деятельности, и каждый из них несет заранее согласованную часть понесенных расходов.
Осуществление деятельности в форме совместно контролируемого актива не предполагает образование юридического лица или другой организационной структуры, отдельной от самих участников совместной деятельности. При этом каждый участник совместно контролируемого актива определяет свой доход с учетом доли экономических выгод от использования совместно контролируемого актива.
Эта форма совместной деятельности получила распространение в нефтяной, газовой и горнодобывающих отраслях промышленности, где определенное количество организаций осуществляет совместную эксплуатацию актива.
Например: Здание, сдаваемое в аренду, находится в долевой собственности двух физических лиц. При этом каждый участник получает долю арендной платы и несет свою долю расходов по содержанию этого здания.
Участники совместно контролируемого актива ведут учетные записи по расходам, понесенным участниками совместно контролируемого актива, в соответствии с их заранее согласованными долями, а также могут готовить производственные отчеты в целях оценки результатов его деятельности.
Каждый участник совместно контролируемых активов должен признавать в своих отдельных финансовых отчетах и в консолидированной финансовой отчетности:
а) свою долю в совместно контроли-
руемых активах, классифицируемых в соответствии с характером активов.
Пример Нефтепроводящая организация, являющаяся участником совместно контролируемого актива, учитывает свою долю в совместно эксплуатируемом нефтепроводе как в основные средства, а не как инвестиция. При этом стоимость основных средств определяется в размере сумм, внесенных участником, в момент приобретения этого актива;
б) обязательства, которые были приняты им по совместной деятельности.
Пример Нефтепроводящая организация принимает обязательство по погашению задолженности за услуги, оказанные подрядной организацией в проведении текущего ремонта совместно эксплуатируемого актива;
в) свою долю обязательств, понесенных совместно с другими участниками совместной деятельности.
Пример Нефтепроводящая организация принимает обязательство по погашению кредита, полученного для приобретения совместно контролируемого актива;
г) доход от реализации или использования своей доли продукции, произведенной с использованием совместно контролируемого актива, вместе со своей долей понесенных расходов по совместной деятельности;
д) расходы, понесенные им в соответствии с его долей участия совместной деятельности.
Третья форма совместной деятельности предполагает образование юридического лица, в котором каждый участник имеет свою долю участия. Согласно заключенному между участниками соглашению, устанавливается совместный контроль над деятельностью этого юридического лица.
Совместно контролируемое юридическое лицо использует активы, принимает на себя обязательства, признает понесенные расходы и определяет полученный доход. Оно совершает от своего имени сделки, привлекает капитал для финансирования своей деятельности. При этом каждый участник совместной деятельности имеет право на долю в результатах деятельности совместно контролируемого юридического лица, а также для некоторых совместно контролируемых юридических лиц предусмотрено деление между участниками конечного продукта.
Примером образования совместно контролируемого юридического лица является объединение двух или нескольких юридических лиц определенного вида деятельности путем внесения активов и обязательств каждым участником в совместно контролируемое юридическое лицо.
Совместно контролируемое юридическое лицо ведет бухгалтерский учет, составляет и представляет финансовую отчетность в соответствии с нормативными правовыми актами той страны, на территории которой оно находится.
Участник совместной деятельности учитывает свое участие во всех совместно контролируемых предприятиях с помощью одного из методов:
- по модели капитализации затрат;
- по модели долевого участия;
- по модели пропорциональной консолидации;
- по справедливой стоимости через включение в состав прибыли или убытка.
При измерении инвестиций в совместно контролируемые предприятия по методу долевого участия участник в совместной деятельности должен использовать процедуры в соответствии с МСФО 31
«Участие в совместной деятельности» и МСФО 28 «Учет инвестиций в ассоциированные организации»
Пропорциональная консолидация Участник совместно контролируемо-
го юридического лица учитывает взнос в это юридическое лицо в своем бухгалтерском учете как инвестиции в совместно контролируемое юридическое лицо. При отражении в своих отдельных финансовых отчетах и в консолидированной финансовой отчетности доли участия в совместно контролируемом юридическом лице участник использует пропорциональную консолидацию.
Метод пропорциональной консолидации не используется для отражения:
а) доли участия в совместно контролируемом юридическом лице, которая приобретена с целью ее последующей реализации в ближайшем будущем;
б) доли участия в совместно контролируемом юридическом лице, которое действует в условиях строгих долгосрочных ограничений, снижающих его способность переводить фонды участнику.
Пример
При образовании совместно контролируемого юридического лица с правительством другой страны соглашением предусмотрено условие, по которому участники не должны изымать денежные средства и получать дивиденды в течении определенного времени.
Участник совместно контролируемого юридического лица прекращает применение пропорциональной консолидации, начиная с даты, когда совместный контроль над ней больше не существует. Это может возникнуть в случаях, когда:
- участник совместно контролируемого юридического лица продает свою долю участия;
- налагаются внешние ограничения на совместно контролируемое юридическое лицо.
Пример. Национализация совместноконтролируемого юридического лица в результате революционного переворота в стране; в этом случае, совместно контролируемое юридическое лицо становится дочерним, так как участник приобрел контроль над этим юридическим лицом.
Для осуществления пропорциональной консолидации используют один из двух отчетных форматов. В соответствии с первым форматом, участник совместной деятельности объединяет свою долю активов, обязательств, доходов и расходов в совместно контролируемом юридическом лице с аналогичными статьями в его отдельных и консолидированных финансовых отчетах на основе построчного суммирования. Например, основные средства участника объединяются с долей основных средств этого участника в совместно контролируемом юридическом лице, а товарно-материальные запасы объединяются с долей товарно-материальных запасов и т.д.
В соответствии со вторым форматом, участник совместно контролируемого юридического лица включает дополнительные статьи в консолидированные и отдельные финансовые отчеты для отражения своей доли активов, обязательств, доходов и расходов в совместно контролируемом юридическом лице. Например, свою долю основных средств в совместно контролируемом юридическом лице участник покажет отдельно как часть основных средств своего юридического лица или консолидированной группы.
ОПЕРАЦИИ МЕЖДУ УЧАСТНИКАМИ И СОВМЕСТНО КОНТРОЛИРУЕМЫМИ ЮРИДИЧЕСКИМИ ЛИЦАМИ
Когда участник совместной деятельности вкладывает или продает активы совместно контролируемому юридическому лицу, он должен признать только ту часть дохода, связанного с этой деятельностью, которая относится к долям участия других ее участников, и признает оставшуюся часть дохода после того, как эти активы продаются независимой стороне. Участник должен признать полную сумму убытков, когда вклад или продажа свидетельствует о снижении чистой стоимости реализации текущих активов или снижении балансовой стоимости долгосрочных активов, кроме снижения временного характера.
Когда участник совместной деятельности покупает активы, он не должен признавать свою долю дохода от совместных операций до тех пор, пока не перепродаст активы независимой стороне. Он должен признавать свою долю убытков, произошедших в результате этих сделок, таким же образом, как и при учете прибыли, за исключение того, что убытки должны признаваться немедленно, когда они представляют убыток от обесценения.
Таблица. Корреспонденция счетов по совместной деятельности
|
П/Н |
Наименование операций |
Д-Т |
К-Т |
|
1 |
Приобретено сырье для изготовления готовой продукции по совместной деятельности |
1310 |
3310 |
|
2 |
Сумма налога на добавленную стоимость, по полученному сырью |
1420 |
3310 |
|
3 |
Сумма НДС отнесена в зачет |
3130 |
1420 |
|
3 |
Сырье списано на производство |
8110 |
1310 |
|
4 |
Производственные накладные расходы |
8410 |
1310,3350, 3150 |
|
5 |
Накладные расходы отнесены на основное производство |
8110 |
8410 |
|
6 |
Начислена заработная плата работникам, занятым в производстве по совместной продукции |
8110 |
3350 |
|
7 |
Начислен социальный налог по работникам, занятым в производстве по совместной деятельности |
8110 |
3150 |
|
8 |
Фактическая себестоимость выпущенной из производства готовой продукции |
1320 |
8110 |
|
9 |
Списана себестоимость готовой продукции |
7010 |
1320 |
|
10 |
Начислен доход за Г.П по совместным операциям |
1230 |
6420 |
|
11 |
Начислена сумма налога на добавленную стоимость на доход |
1230 |
3130 |
|
12 |
Получена на расчетный счет выручка за реализованную продукцию по совместной деятельности |
1030 |
1230 |
|
13 |
Закрытие счета по расходам по совместным операциям |
5610 |
7010 |
|
14 |
Закрытие счета дохода по совместной деятельности |
6420 |
5610 |
|
15 |
Начисление КПН по совместной деятельности |
7710 |
3110 |
|
16 |
Нераспределенная прибыль по совместной деятельности |
5610 |
5510 |
ЛИТЕРАТУРА
- Закон РК «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности» от 28.02.2007г. № 234 -111.
- Приказ Министра финансов Республики Казахстан от 21.06.2007г. № 217 «Об утверждении Национального стандарта финансовой отчетности № 2».
- Приказ Министра финансов Республики Казахстан от 22.06.2007г. № 221 «Об утверждении Правил ведения бухгалтерского учета».
- Международный стандарт финансовой отчетности № 31 “Финансовая отчетность об участии в совместной деятельности»
- Тулешова Т.К. Финансовый учет и отчетность в соответствии с международными стандартами (под общей ред. академика К.А. Сагадиева). Алматы: ТОО «Бизнес информация», 2004. – 270 с.