Анализ бюджетных отклонений и их детализация

В бюджетном планировании отклонения фактических величин от плановых могут возникать по всем параметрам (стоимостные, организационной структуры, временные).

Различают следующие виды отклонений:

  1. Абсолютные отклонения. Под абсолютным отклонением понимается разница между фактическим и плановым значением с соответствующим знаком по правилам формальной математики.
  2. Относительные отклонения. Рассчитываются как разница между фактическим и плановым значением определенного показателя, отнесенная к плановому значению этого показателя и выраженная в процентах. Применение относительных отклонений повышает информативность проводимого анализа и позволяет более отчетливо оценить изменения.
  3. Селективные отклонения. Расчет селективных отклонений предполагает сравнение контролируемых величин во временном разрезе: квартал, месяц. Сравнение контролируемых величин за определенный месяц текущего года с тем же месяцем предыдущего года может быть гораздо информативнее сравнения с предыдущим месяцем рассматриваемого периода.
  4. Кумулятивные отклонения. Суммы, исчисленные нарастающим итогом (кумулятивные суммы), и их отклонения позволяют оценить степень достигнутых результатов за прошедшие периоды (месяцы) и возможное отклонение к концу планового периода (года). Возникающие в отдельных периодах случайные колебания параметров деятельности предприятия могут привести к значительным отклонениям на коротком отрезке времени. Кумуляция позволяет компенсировать случайные отклонения и более точно выявить тренд.
  5. Отклонения во временном разрезе. Сравнение плана и факта является типичным в анализе отклонений. Для аналитических целей может представлять интерес сравнение фактически реали- зованных значений планового периода с фактами соответствующего предыдущего периода. Такой подход к исчислению отклонений особенно важен при негативных отклонениях плановых величин от фактических. Оба подхода "план - факт" и "факт - факт" опираются на статистику прошлого и позволяют уменьшить отклонения в будущем.
  6. Оценка по допустимым пределам. Анализ отклонений следует проводить, если отклонение какого-либо параметра бюджета выходит за установленные рамки. Для селективных отклонений обычно используют линейные пределы, которые определяются либо в процентах, либо в абсолютных величинах. Для кумулятивных отклонений используют нелинейные пределы, которые в графическом изображении имеют вид воронки, сужающейся к концу планового периода.
  7. Оценка отклонений по влиянию на прибыль. Величина процентного отклонения отдельного параметра бюджета в первую очередь свидетельствует о качестве планирования и бюджетной дисциплине, но практически ничего не говорит о степени влияния на прибыль.

При значительных отклонениях, превышающих допустимые границы, контролер подключает соответствующие подразделения, ответственные за выявленные отклонения. При установлении ответственных за возникшие отклонения необходимо учитывать реальную возможность влияния подразделений на полученный результат.

При анализе отклонений следует различать контролируемые и неконтролируемые причины. Неконтролируемые причины отклонений связаны с изменениями во внешней среде. Предприятие в состоянии в определенной мере влиять на контролируемые причины. Отклонения чаще всего возникают либо из-за ошибок при планировании, либо из-за ошибок, связанных с реализацией плана.

Четкое деление затрат на постоянные и переменные позволяет составлять так называемые гибкие сметы, которые позволяют учесть изменение запланированного уровня затрат в зависимости от изменения масштаба производства.

На основе гибкой сметы затрат можно произвести перерасчет плановых затрат на фактический объем произведенной продукции, что позволит более объективно оценить деятельность менеджеров по контролю за исполнением сметы.

Отклонения от гибкого бюджета могут быть вызваны отклонениями цен и отклонением

эффективности.

Отклонение цен - разница между фактической и бюджетной ценой ресурса, умноженная на его фактическое количество.

Отклонение эффективности - разница между количеством факторов производства, использованных и запланированных по гибкому бюджету, умноженная на бюджетную цену.

Главное назначение такого разграничения - обособить влияние контролируемых и относительно неконтролируемых факторов.

Технология анализа отклонения фактических затрат от плановых содержит следующие этапы:

  • сравнение фактических и плановых показателей;
  • выявление причин отклонения фактической прибыли от плановой;
  • расчет отклонений по цене и ресурсам (ценовой фактор);
  • расчет отклонений по объему использования ресурсов (количественный фактор).

Анализ отклонений фактических затрат от нормативных помогает менеджерам в оценке результатов деятельности и совершенствовании процесса производства.

Анализ отклонений подразделяется на четыре уровня: 0 - уровень (поверхностный), 1 - (углубленный), 2 - (приведенный к различным объемам производства) и 3 - (детализированный). Если при 0 - уровне выявляется отклонение фактической величины одного любого показателя от его планового уровня (перевыполнение или недовыполнение в абсолютной оценке), то при 1 - уровне проводится сравнение фактических и жестких бюджетных величин по всем основным показателям: выручка, переменные и постоянные затраты, маржинальный доход и операционная прибыль. При желании можно детализировать анализ 1 - уровня по статьям переменных и постоянных расходов.

В табл. 1 представлены данные по выполнению планового бюджета ТОО "Бурмаш" на 2010 г. Наблюдается недовыполнение планового уровня по объему продаж на 4440 тыс. куб. оказало прямое влияние на фактические величины остальных показателей производства.

Таблица 1. Отклонения от жесткого (планового) бюджета ТОО "Бурмаш" в 2010 г., тыс. тенге

№ п/п

Показатели

Факт

Доля, %

Жесткий бюджет

Доля,

%

Отклонения (гр.5 - гр.3)

1

 

3

4

5

6

7

1

Объем продаж, куб.

110560,0

 

115000,0

 

4440,0

2

Выручка

167238,5

100

185000,0

100

17761,5

3

Переменные расходы

147714,0

88,3

150000,0

81,1

2286,0

4

Маржинальный доход

19524,6

11,7

35000,0

18,9

15475,4

5

Постоянные расходы

17321,0

10,4

18000,0

9,7

679,0

6

Операционная прибыль

2203,6

1,3

17000,0

9,2

14796,4

Если недовыполнение бюджета по прибыли на 14796,4 тыс. тенге может быть результатом воздействия многих факторов, то уменьшение объема продаж на 4440 куб. не вызвало пропорционального падения переменных затрат, в результате их доля, наоборот, повысилась с запланированных 81,1 до 88,3%, что привело к сокращению доли маржинального дохода с запланированных 18,9 до 11,7%.

Такой уровень анализа предусматривает только использование жесткого (статичного) бюджета, т.е. плана, который не корректируется в связи с изменением объема или других условий в плановый период.

Поэтому менеджер, сопоставляя относительные и абсолютные показатели, для получения более достаточной информации осуществляет второй уровень анализа гибкого бюджета, с корректированного к различным объемам производства продукции. Как видно из следующей таблицы 16, гибкий бюджет приспособлен к меняющемуся объему производства продукции от 110 до 120 тыс. кубов. Его можно использовать как в предплановом, так и в послеплановом периоде. При планировании он помогает выбрать оптимальный объем продаж, при анализе - оценить фактические результаты.

Таблица 2. Данные гибких бюджетов для изменяющихся объемов производства продукции, работ, услуг ТОО "Бурмаш", на 2010 г., тыс. тенге

№ п/п

Показатели

Нормы

расхода на 1 куб.

Варианты объема, тыс. тенге

1

2

3

1

Количество куб.

 

110000

115000

120000

2

Выручка

1,609

176990

185035

193080

3

Переменные производственные расходы

1,2

132000

138000

144000

4

Переменные административные и

коммерческие расходы

0,1

11000

11500

12000

5

Всего переменных расходов

1,3

143000

149500

156000

6

Маржинальный доход

0,309

33990

35535

37080

7

Постоянные расходы:

       
 

- производственные

 

10000

10000

10000

 

- коммерческие и административные

расходы

 

8000

8000

8000

8

Всего постоянных расходов

 

18000

18000

18000

9

Всего затрат

 

161000

167500

174000

10

Операционная прибыль

 

15990

17535

19080

В основу таблицы 2 положена функциональная зависимость затрат от количества проданной продукции: 18000 тыс. тенге постоянных затрат за месяц + 1,3 тыс. тенге переменных затрат на 1 куб продукции. Эта таблица также показывает анализ зависимости прибыли от затрат и объема реализации продукции.

В следующей таблице 37 отклонение прибыли (14796,4 тыс. тенге) распадается на две категории: отклонение, вызванное изменением объема продаж, которое появляется при сопоставлении статичного и гибкого бюджета, при сравнении фактических данных и гибкого бюджета. При этом берется фактический объем продаж.

Таблица 3. Отклонения, вызванные изменением объема продаж, тыс. тенге

№ п/п

Показатели

Фактически й

Отклонение (гр.3- гр.4)

Гибкий бюджет

Отклонение в объеме продаж (гр.5- гр.7)

Статичный бюджет

1

2

3

4

5

6

7

1

Выпуск, куб.

110560,0

560,0 (Б)

110000

-5000 (Н)

115000

2

Выручка (объем продаж)

167238,5

-9751,5 (Н)

176990

-8010 (Н)

185000

3

Переменные расходы

147714,0

4714,0 (Н)

143000

-7000 (Б)

150000

4

Маржинальный доход

19524,6

-14465,4 (Н)

33990

-1010 (Н)

35000

5

Постоянные расходы

17321,0

-679,0 (Б)

18000

0

18000

6

Операционная прибыль

2203,6

-13786,4 (Н)

15990

-1010 (Н)

17000

   

13786,4 (Н) Отклонения от гибкого бюджета

1010 (Н) Отклонение от объема продаж

 

Отклонение от статичного бюджета 14796,4 (Н)

где: Б - благоприятные Н - неблагоприятные

Анализ отклонений, вызванных изменением объема продаж, показывает, что эти отклонения, в свою очередь, могут детализироваться, показывая влияние структурных сдвигов, емкости рынка и доли на рынке.

Отклонение от гибкого бюджета. Первые три графы таблицы предназначены для сравнения фактических результатов с гибким бюджетом. Отклонение, данное в графе 2, определяется следующим образом:

Отклонение от гибкого бюджета по операционной прибыли = фактическая прибыль -прибыль по гибкому бюджету:

15990 – 13786,4 = 2203,6 тыс. тенге

Сравнение данных первого и второго уровней анализа дает более достоверную величину отклонений любого показателя по результатам второго уровня анализа. Например, получение благоприятного (экономии) отклонения фактических переменных затрат со статичным бюджетом в 2286,0 тыс. тенге (таблица с жестким бюджетом) сводится на нет обнаружением неблагоприятного (перерасхода) отклонения по этой же статье переменных затрат с гибким бюджетом в 4714 тыс. тенге из-за превышения норм расхода производственных ресурсов.

Если в большинстве случаев высшее руководство компании довольствуется данным второго уровня анализа, то управляющие среднего звена, как правило, нуждаются в более подробном анализе. Например, менеджер по маркетингу хочет знать, какое влияние на выручку оказало отклонение цен по районам сбыта продукции. Возможных уровней детализации существует много. Это видно из следующей таблицы 4, где детализация отклонений на каждой территории сбыта продукции может быть осуществлена по материальным, трудовым и прочим затратам, а также по объему продаж и структурным сдвигам.

Таблица 4. Детализация отклонений третьего уровня анализа

Детализация ценового отклонения

Детализация отклонения

Детализация отклонения

Территория первого участка

По материалам

По объему продаж

Территория второго участка

По трудовым и прочим затратам

По структурным сдвигам

После того как проанализированы все отклонения и выявлены причины этих отклонений, происходит корректировка бюджета. Она заключается в пересмотре бюджета на периоды, следующие за отчетным, и составлении прогнозного сводного бюджета на основе операционных бюджетов с учетом принятых отклонений.

Таким образом, бюджетный контроль позволяет обнаруживать тенденции к нарушению плана, своевременно устранять их либо корректировать бюджет с учетом сложившихся отклонений.

Особенности бюджетного управления, или управления по отклонениям (бюджетное планирование) в ТОО "Бурмаш" представляет собой трехуровневую методику управления ресурсами организации, включающая:

  • определение плана (бюджета);
  • определение фактических показателей;
  • определение отклонений, анализ вызвавших их причин и принятие решений на основе результатов анализа.

Итак, общий процесс бюджетирования в ТОО "Бурмаш" сводится к формированию сводного бюджета предприятия и последующему контролю за его исполнением. Но при этом для эффективного управления процессом бюджетирования на предприятии требуется создание специальных организационных структур, которые реализуют эту задачу.

Возможно использование двух основных подходов к решению данных проблем, первое - это организация специальной службы, обеспечивающей сбор необходимой информации с заданной периодичностью представления отчетов, и второе - интеграция финансового и управленческого учета на базе единого плана счетов с глубокой аналитикой в рамках автоматизированной системы учета и технологии обработки первичных документов "день в день".

ЛИТЕРАТУРА

  1. Шевчук И.Б. Бюджетирование производственно-финансовой деятельности предприятия. –Волгоград: Изд-во ВолГУ, 2002.
  2. Хруцкий В.Е., Гамаюнов В.В. Внутрифирменное планирование. Настольная книга по постановке финансового планирования. – М.: Финансы и статистика, 2006.
  3. Виткалова А.П., Миллер Д.П. Бюджетирование и контроль затрат в организации. – М.: Экономика, 2006.
  4. Алданиязов К.Н. Управленческий учет и анализ / К.Н.Алданиязов. - Алматы: Юридическая литература, 2008.
  5. Наумова Н.В. Бюджетирование в деятельности предприятия : учебное пособие / Н.В. Наумова, Л.А. Жарикова. – Тамбов: Изд-во Тамб. гос. техн. ун-та, 2009.
  6. Концепция контроллинга: Управленческий учет. Система отчетности. Бюджетирование / Horvath&Partners; Пер. с нем. – М.: Альпина Бизнес Букс, 2006.
  7. Годовая финансовая и производственная отчетность ТОО "Бурмаш", 2008-2010 гг.

 

Год: 2011
Город: Алматы
Категория: Экономика
loading...