Профессиональное суждение как средство регулирования бухгалтерского учета

И наоборот, искать истинное решение ситу­ации даже в непредвиденных случаях в норма­тивных документах хотят казахстанские бухгал­теры. Однако это только один, и далеко не самый главный источник данных для формирования профессионального мнения. Существуют еще два: знание теории бухгалтерского учета, кото­рое позволяет бухгалтеру расширить свои пред­ставления об анализируемой ситуации, и здра­вый смысл - самый простой путь, по которому должен идти настоящий специалист.

Добросовестное высказывание (суждение) -это мнение, выработанное бухгалтером и осно­ванное на его убеждениях, представлениях и его вере, которое должно быть сформулировано до­стоверно и добросовестно. В первом случае речь идет о том, что точность бухгалтерских данных должна быть приемлемой для принятия управ­ленческих решений, а во втором - что убежде­ния бухгалтера должны быть искренними и ни­как не ориентированными на выгоду кого-нибудь из участников хозяйственного процесса. Отсюда достоверность - категория теоретическая, а до­бросовестность - моральная.

Лучшее определение достоверности мы на­ходим у К. Поппера. «Достоверность, - подчер­кивал он, - редко бывает объективной, обычно это не более чем сильное чувство уверенности, убежденности, хотя и основанное на недостаточ­ном знании».

Под достоверностью следует понимать не аб­солютную истину, подразумевающую абсолют­ную точность, а истину относительную. Речь должна идти о точности, приемлемой для фор­мирования мнения и достаточной для принятия, в случае необходимости, действенного управлен­ческого решения. Сознавая всю сложность про­блемы, Институт присяжных бухгалтеров США предложил свои критерии достоверности.

В соответствии с Законом РК «О бухгалтер­ском учете и финансовой отчетности» принципа­ми ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности являются начисление и непрерывность. Основными качественными характеристиками финансовой отчетности яв­ляются понятность, уместность, надежность и сопоставимость.

Интерпитиции и стандарты предписывают бухгалтеру формальный порядок записи фактов хозяйственной жизни, а принципы только указы­вают ориентиры, согласно которым он, опираясь на профессиональное мнение, должен самостоя­тельно решить, как отразить каждую конкрет­ную ситуацию.

Представление полезной информации. Кри­терий разрешает и даже обязывает отклоняться не только от инструкций и стандартов, но и от принципов, если они почему-либо не удовлетво­ряют бухгалтера, ибо цель дела и само дело важ­нее формальных предписаний, кем-то когда-то введенных.

Из приведенных критериев можно сделать следующие выводы:

• истину в бухгалтерском учете нельзя по­лучить, слепо выполняя предписания норматив­ных документов;
• достоверность учетной информации за­висит от добросовестности бухгалтера.

Таким образом, достоверность следует рас­сматривать как следствие добросовестности.

Хозяйственная ситуация. Разочарование в нормативных документах вызвано тем, что нель­зя для всего разнообразия хозяйственных ситуа­ций и практических случаев принять единый ша­блон. Системы стандартов бухгалтерского учета часто рассматривают как попытку установить некие шаблоны. Против них выдвигаются воз­ражения. Рыночная экономика по своей природе основана на свободе договора, следовательно, любому собственнику принадлежит неотъемле­мое право выбирать такие методы учета и ана­лиза, какие он, и только он, считает правильны­ми. Желание навязать ему план счетов и другие ограничения противоречит идеалам свободы и нарушает права человека; таким образом, в усло­виях современной рыночной экономики бухгал­терских стандартов не может быть, ибо свобод­ный рынок с неизбежностью диктует и свободу выбора методов учета. Стандарты, ориентиро­ванные на все страны, не отражают националь­ной традиции, тормозят развитие бухгалтерской мысли и сковывают практику, ибо стоит какому-то специалисту изобрести, придумать или вы­читать в старых книгах какой-то прогрессивный прием, метод отражения фактов хозяйственной жизни, как лица, контролирующие выполнение стандартов, могут заметить, что такое решение не предусмотрено стандартом, а поэтому нельзя так поступать; представители налоговых органов могут наложить штраф. Таким образом, стандар­ты делают учет консервативным.

Стандарты рассчитаны на инвесторов, под которыми понимаются преимущественно соб­ственники, но, помимо инвесторов, есть и дру­гие пользователи данных, и у них имеются свои интересы, своя польза, своя достоверность. Та­ким образом, стандарты не могут удовлетворить всех. Если же построить стандарты, принимая во внимание интересы всех, то с неизбежностью придется прибегнуть к серии компромиссов, ко­торые исказят конкретные интересы и всю до­стоверность данных, после этого они уже будут не нужны никому. Стандарты, может быть, нуж­ны только для тех организаций, которые котиру­ют свои акции на бирже, но применительно ко всему множеству хозяйствующих субъектов это ничтожная часть, и поэтому придавать им дирек­тивный характер, рассчитывая на использование их всеми субъектами, недопустимо. Сторонни­ки этих взглядов убеждены, что стандарты не должны препятствовать бухгалтеру, опираясь на свое профессиональное суждение, достовер­но раскрывать реальное положение дел. Ничто так не искажает истину, как однонаправленные ошибки, вызванные программой наблюдения, в данном случае - требованиями нормативных до­кументов.

Отказ бухгалтеров от нормативного регулиро­вания превращает их в думающих специалистов. И ключом к этому должно стать профессиональ­ное мнение, под которым надо понимать умение бухгалтера достоверно и добросовестно описы­вать и отражать финансовое положение своей организации. Согласно этой концепции, слепое следование требованиям нормативных докумен­тов, которые пытаются дать ответ на все случаи жизни, не может позволить бухгалтеру в каждом конкретном случае найти убедительное и пра­вильное представление финансового положения предприятия, в котором этот бухгалтер работает.

Полезное описание. Будем исходить из того, что бухгалтерский учет есть не что иное, как описание разнообразных и все время меняю­щихся хозяйственных ситуаций. Это описание должно быть не просто достоверным, но и по­лезным. Полезное убеждение не обязательно должно быть истинным, точно так же истинное убеждение совсем не обязательно будет полез­ным. Истинные убеждения и, соответственно, утверждения изучают в теории учета, полезные - на практике. В науке опираются на знания, в практической жизни важна вера в пользу прие­мов, применяемых бухгалтером. Однако вера в методологические приемы зависит от интересов не бухгалтера, а лиц, на которых он работает. Не случайно с начала XX в. в бухгалтерском учете было характерно подчеркивание интересов лиц, занятых в хозяйственных процессах пользую­щихся бухгалтерской отчетностью.

Каждый пользователь считает себя добросо­вестным. Он может понять других пользовате­лей, а в ряде случаев - поступиться своими ин­тересами. Но даже если он и поступится ими в пользу других, это не значит, что он сделает это добросовестно, а следовательно, получит досто­верные данные. Очевидно, что каждый участник хозяйственного процесса может считать, что его подходы к методологии учета - это путь к ис­тине. Вместе с тем он должен понимать, что и другие участники этого процесса думают так же и заблуждаются так же о достоверности данных, которые они оценивают.

Однако каждого пользователя-интерпретатора интересует, скорее, не достоверность информа­ции и добросовестность ее представления (о чем мечтают многие идеалисты и даже теоретики), а ее полезность, т. е. возможность с наименьшими усилиями при ее помощи достигнуть определен­ных целей.

Мы должны специально отметить, что по­лезность информации только подчеркивает ее значимость, так как делает упор на достижение цели, а не на философские аспекты учета. Ин­формация может быть заведомо недостоверной и может быть составлена недобросовестно, но она может быть полезной и значимой.

Управленческое решение. В нем формируется принцип нейтральности: «При формировании бухгалтерской отчетности организацией долж­на быть обеспечена нейтральность информации, содержащейся в ней, т. е. исключено односто­роннее удовлетворение интересов одних групп пользователей бухгалтерской отчетности перед другими. Информация не является нейтральной, если посредством отбора или формы представления она влияет на решения и оценки пользователей с целью достижения предопределенных резуль­татов или последствий». Здесь надо подчеркнуть еще раз, что достоверность предопределяется добросовестностью собственников и главных бухгалтеров. Добросовестность названных лиц должна сочетаться с добросовестностью пользователей. При этом трудность состоит в том, что понятие «пользователь» слишком неопределен­но и расплывчато: пользователей много, и у каж­дого из них свои взгляды на жизнь; пользователи исходят, прежде всего, из своих интересов, но многие из них не осознают этих интересов.

Точно так же трудно охарактеризовать поня­тие «потребность пользователя», так как потреб­ности связаны с интересами и могут, как и по­следние, быть самыми разнообразными; но если пользователи иногда сами не осознают своих по­требностей, то это тем более трудно сделать за них.

Отсюда возможен следующий вывод: в осно­ве учета должна лежать добросовестность поль­зователей, т. е. честное выполнение своих обяза­тельств и обязанностей.

Следовательно, к учету справедливо следую­щих требований:

1. Если факт хозяйственной жизни точно подпадает под описание нормативных докумен­тов и их требования позволяют бухгалтеру до­стоверно и добросовестно отразить их в учете, то он должен сделать это.
2. Если факт хозяйственной жизни подпа­дает под описание нормативных документов, но, по мнению бухгалтера, их требования в данном конкретном случае не позволяют достоверно и добросовестно отразить факты в учете, то он должен принять самостоятельное решение и от­разить факты хозяйственной жизни так, как он полагает правильным.

Если факт хозяйственной жизни не может быть описан из-за того, что в нормативных до­кументах подобная ситуация отсутствует, то главный бухгалтер должен отразить этот факт в учете так, как считает нужным, но всегда - до­стоверно и добросовестно

Литература

1. Закон «О бухгалтерском учете и финан­совой отчетности». - 28 февраля 2007. - № 234.
2. МСФО. - Алматы: Центральный дом бухгалтера 2010.
3. Султанова Б.Б. Основы бухгалтерского учета. - Алматы: Экономика, 2009. - С. 148.