В данной статье рассматривается вопросы проведение аудиторской проверки, а также методика проведения проверки основных форм отчетности и их использование.
Согласно Международным стандартам аудита (МСА): Аудит – это процесс уменьшения до приемлемого уровня информационного риска для пользователей финансовой отчетности, который осуществляется независимыми лицами (аудиторами), аудиторскими организациями (фирмами) на основании договора с хозяйствующими субъектами (заказчиками). Аудиторские проверки не исключают осуществление контроля за законностью хозяйственной деятельности предприятий со стороны государственных органов, проводимого в соответствии с действующим законодательством Республики Казахстан.
Прежде всего, аудитор занимается экспертизой, то есть проверкой публичной финансовой отчетности с целью дать свое заключение, выражение собственного мнения о том, насколько данные ее достоверны и отражают действительное финансовое положение, соответствует ли постановка бухгалтерского учета действующим законодательным актам и установленным нормативным документам.
Обязательный аудит проводится в соответствии с законодательными актами РК, а также по поручению государственных органов (прокуратура, Министерство по налогам и сборам, налоговая полиция и другие). Обязательный аудит должен быть только комплексным. Уклонение экономического субъекта от проведения аудита влечет взыскание на основании решения суда или арбитражного суда по искам. Аудиторское заключение по результатам обязательного аудита по поручению государственных органов приравнивается к заключению экспертизы, назначенной в соответствии с процессуальным законодательством [1].
Обязательному ежегодному аудиту подлежат: банки; кредитные товарищества; организации, осуществляющие отдельные виды банковских операций, и организации, осуществляющие деятельность на рынке ценных бумаг; страховые организации, накопительные пенсионные фонды, компании по управлению пенсионными активами, инвестиционные фонды; субъекты естественной монополии; предприятия с иностранным участием; народные акционерные общества.
Инициативный аудит проводится по инициативе аудируемого субъекта с учетом конкретных задач, сроков и объемов аудита, предусмотренных договором на проведение аудита между аудируемым субъектом и аудитором, аудиторской организацией. Причины проведения инициативного аудита могут быть следующие: недостаточная уверенность руководителя в качестве бухгалтерской работы; плановый периодический контроль за финансовой работой на предприятии; смена собственников, руководства предприятия. Инициативный аудит может быть комплексным и тематическим.
Работа аудитора строго организованный процесс, которому присущи строго определенные этапы, порядок ведения, составление документации, осуществление аудиторских процедур. На практике различают следующие этапы проведения аудита и проверки финансовой отчетности. Предварительное ознакомление с предприятием – оценивание экономической среды в которой работает субъект, спад и рост деловой активности, налоговая политика субъекта, маркетинг, реализация продукции. На этом этапе аудитор формирует свое мнение о предприятии. Заключение договора на проведение аудиторской проверки. Предполагается, что письму-обязательству предшествует предложение клиента аудитору на проведение аудита. Во избежание недоразумений во время выполнения обязательства как аудитор, так и клиент заинтересованы в оформлении данного письма-обязательства до начала выполнения обязательства. В письме-обязательстве аудитор подтверждает согласие принять свое назначение, оговаривает цель и масштаб аудита, степень ответственности, форму отчетов, предмет и сроки проверки, объем аудиторских услуг, размер и условия оплаты, ответственность сторон.
Планирование аудита: составление плана и программы. После ознакомления с предприятием и согласованием сторон аудитор переходит к составлению плана и программы своей работы. В общем плане на практике выделяются следующие разделы [6]:
- ознакомление с предприятием;
- договор;
- программа;
- процедуры;
- заключение.
Составление заключения по результатам аудита. Выполнение аудитором (аудиторской фирмой) договора определяется актом приема-сдачи аудиторского заключения или другого официального документа, если иное не предусмотрено в договоре. Аудиторское заключение составляется с соблюдением соответствующих норм и стандартов и должно содержать подтверждение или аргументированный отказ от подтверждения достоверности, полноты и соответствия законодательству финансовой отчетности заказчика.
В результате перехода на международные стандарты аудита форма заключения может быть следующих видов [7]:
- безусловно положительное заключение – значит в результате проверки нарушений аудитором не обнаружено и замечания отсутствуют;
- условно положительный отчет – припроверки были выявлены искажения отчетной информации, но они являются несущественными и не влияют на результат отчетности;
- отрицательный отчет – в таком случае отчетность в большей мере искажена ее нельзя считать объективной и она вводит в заблуждение пользователей этой информацией;
- отказ от выражения мнения – в случаях ограничения аудитора в масштабе его проверки и невозможности получения достаточных доказательств.
При проведении аудиторской проверки три фактора являются наиболее важными: ее характер; распределение процедур по срокам проведения; объем необходимых работ (т.е. масштаб проверки).
Различают семь основных видов процедур: проверка арифметических расчетов; визуальное наблюдение; подтверждение; устный опрос; документальное подтверждение; сканирование; итоговый анализ. Распределить процедуры по срокам – это значит указать, когда какая процедура должна выполняться [8].
Расчетно-аналитические приемы – это традиционные приемы экономического анализа (сравнение, группировки, цепные подстановки, балансовые увязки и т.д.), аналитическая проверка, статистические и экономико-математические методы. Наиболее распространенным методическим приемом получения аудиторских свидетельств является аналитическая проверка. Она представляет собой набор следующих процедур:
- анализ соотношения различных финансовых данных или финансовых и нефинансовых показателей;
- сравнение фактических данных с прогнозами других анализов;
- сравнение последних отчетных данных с аналогичными данными прошлых периодов, показателями аналогичных предприятий, среднеотраслевыми показателями;
- исследование неожиданных отклонений;
- анализ действия непредвиденных факторов;
- оценка результатов анализа информации, полученной от других лиц.
Аналитическая проверка будет более эффективна при ежегодном сборе сведений о клиенте, когда записи клиента собираются в файлах компьютера и разрабатывается программное обеспечение аудиторского контроля.
Документальные методические приемы – информационное моделирование, нормативно-правовое регулирование, проверка (исследование) учетных документов.
Информационное моделирование – совокупность данных об объекте исследования, зафиксированных на определенном носителе информации (первичные учетные документы, учетные регистры и отчетность и др.).
Целью информационного моделирования в аудите является систематизация нормативно-правовой, плановой, бухгалтерской информации об объекте исследования для изучения его состояния, участия в процессах хозяйственной деятельности.
Нормативно-правовое регулирование – это исследование функционирования объекта аудиторской проверки относительно норм и правил, предусмотренных законом, нормативными документами, правилами. Проверка (исследование) учетных документов – приемы установления достоверности осуществления хозяйственных операций. Их целесообразности и эффективности. Ими являются: способы проверки документов; приемы фактического контроля; наблюдение; вычисления; опрос; инспекция и др.
Классификация методических приемов проверки документов опирается на внутренне присущую ей последовательность контрольных действий и их логическую взаимосвязь. В числе основных способов документального контроля следует выделить:
- формальную;
- арифметическую;
- юридическую;
- логическую;
- сплошную, не сплошную, также выборочную;
- встречную проверку;
- способ обратного счета;
- оценку законности и обоснованности хозяйственных операций;
- восстановление учета.
Все вышеперечисленные методы и приемы аудита обеспечивают получение аудиторских доказательств, которые собираются с целью подтверждения утверждений финансовой отчетности, или обнаружения существенных искажений, содержащихся в утверждениях финансовой отчетности.
Утверждения финансовой отчетности – это утверждения руководства субъекта, представляемые прямо или иным образом, которые включаются в финансовую отчетность. Они подразделяются на следующие категории:
- существование, наличие: актив или обязательство существует на определенную дату;
- права и обязательства: актив или обязательство принадлежит субъекту на определенную дату;
- явление, возникновение: в течение отчетного периода была осуществлена операция или произошло событие, имеющее отношение к субъекту;
- полнота: нет неотраженных активов, обязательств, операций или событий, а также нераскрытых статей;
- оценка (распределение стоимости): актив или обязательство отражаются по соответствующей балансовой стоимости;
- измерение: операция или событие отражаются по соответствующей сумме, а доход или расход относятся к соответствующему периоду;
- представление и раскрытие: статья раскрывается, классифицируется и излагается в соответствии с применяемой концептуальной основой представления финансовой отчетности.
На завершающем этапе аудита аудитор должен обобщить всю полученную информацию в ходе проверки и сосредоточенную в его рабочей документации информацию, обработать ее и сформировать на основе этого профессиональное мнение о достоверности финансовой отчетности в аудиторском отчете. Перед тем как представить аудиторский отчет, аудиторская фирма (аудитор) должна представить письменную информацию по результатам проведения аудита [9].
Аудиторский отчет – это официальный документ, выдаваемый аудиторской организацией клиенту, в котором отражается мнение аудитора о достоверности бухгалтерской (финансовой) отчетности. Аудиторский отчет является неотъемлемой частью финансовой отчетности организаций, подлежащих обязательному аудиту. Аудиторский отчет должен иметь дату его подписания, после которой в отчет не может быть внесено ни одного изменения, не оговоренного с организацией.
Методические приемы аудита – это специфические приемы, разработанные на основе достижений практики, а также развития экономических и юридических наук. Эти приемы сформировались в зависимости от целевой функции аудита и во взаимосвязи с общенаучными методами. Методические приемы аудита можно объединить в следующие три группы: расчетно-аналитические; документальные; обобщение.
Расчетно-аналитические приемы – это традиционные приемы экономического анализа (сравнение, группировки, цепные подстановки, балансовые увязки и т.д.), аналитическая проверка, статистические и экономико-математические методы. Наиболее распространенным методическим приемом получения аудиторских свидетельств является аналитическая проверка. Она представляет собой набор следующих процедур:
- анализ соотношения различных финансовых данных или финансовых и нефинансовых показателей;
- сравнение фактических данных с прогнозами других анализов;
- сравнение последних отчетных данных с аналогичными данными прошлых периодов, показателями аналогичных предприятий, среднеотраслевыми показателями;
- исследование неожиданных отклонений;
- анализ действия непредвиденных факторов;
- оценка результатов анализа информации, полученной от других лиц.
Аналитическая проверка будет более эффективна при ежегодном сборе сведений о клиенте, когда записи клиента собираются в файлах компьютера, и разрабатывается программное обеспечение аудиторского контроля.
Документальные методические приемы – информационное моделирование, нормативно-правовое регулирование, проверка (исследование) учетных документов.
Информационное моделирование – совокупность данных об объекте исследования, зафиксированных на определенном носителе информации (первичные учетные документы, учетные регистры и отчетность и др.).
Целью информационного моделирования в аудите является систематизация нормативно-правовой, плановой, бухгалтерской информации об объекте исследования для изучения его состояния, участия в процессах хозяйственной деятельности.
Нормативно-правовое регулирование – это исследование функционирования объекта аудиторской проверки относительно норм и правил, предусмотренных законом, нормативными документами, правилами.
Проверка (исследование) учетных документов – приемы установления достоверности осуществления хозяйственных операций. Их целесообразности и эффективности. Ими являются: способы проверки документов; приемы фактического контроля; наблюдение; вычисления; опрос; инспекция и др.
Классификация методических приемов проверки документов опирается на внутренне присущую ей последовательность контрольных действий и их логическую взаимосвязь. В числе основных способов документального контроля следует выделить:
- формальную;
- арифметическую;
- юридическую;
- логическую;
- сплошную, не сплошную, также выборочную;
- встречную проверку;
- способ обратного счета;
- оценку законности и обоснованности хозяйственных операций;
- восстановление учета.
Все вышеперечисленные методы и приемы аудита обеспечивают получение аудиторских доказательств, которые собираются с целью подтверждения утверждений финансовой отчетности, или обнаружения существенных искажений, содержащихся в утверждениях финансовой отчетности. Помимо основных методов в работе аудитора могут быть задействованы и личные методики которые могут быть использованы в качестве неоспоримого доказательства при проведении аудита.
При проведении аудиторской проверки основных форм финансовой отчетности применяются все методики аудита в связке что позволяет максимально правильно оценить отчетность. К основным формам, подвергающимся аудиторской проверке, относятся: бухгалтерский баланс, отчет о прибылях и убытках, отчет о движении денежных средств, отчет об изменениях в капитале. Так же существует такая форма как пояснительная записка которая является одновременно проверяемой и проверяющей формой отчётности, так как информация предоставленная в ней разъясняет определенные нюансы отчетности, но при этом при проверке пояснительной записки необходимо выявить соответствует ли ее содержание учетной политике и стандартам отчетности.
- Закон Республики Казахстан от 20 ноября 1998 года « Об аудиторской деятельности»//(с изменениями и дополнениями по состоянию на 01.2014 г.)
- Ковалев МСФО. 1000 примеров применения. – 156 с.
- Грибановский А.М. Консолидированная финансовая отчётность: с чего все начиналось (рус.). Журнал «Корпоративная финансовая отчётность. Международные стандарты». 43 с.