Шаруашылық субъектідегі бухгалтерлік есептің негізгі концепциялары мeн оның нормативтік-қүқықтық базасы

Андатпа

Қаржылық есептілікті құру бухгалтерлік есептің негізгі қағидаларына негізделеді. Нарықтық экономикаға көшу жағдайында арнайы әдебиеттерде жаңа дербес категория - «бухгалтерлік есеп қағидасы» пайда болды. 90-шы жалдарға дейін мүндай дербес категория болтан жоқ, дегенмен «қағида» сөзі осыған дейін де отандық авторлардың бухгалтерлік есеп жөніндегі еңбектерінде кездесіп жүрді. Бірақ ол жеке ерекше есеп категориясына дейін көтерілген жоқ. Ол ұғымға көңіл бөлінген жоқ, ал қағидалардың өздері жүйеленген жоқ. Ол сирек қолданылды, мәтіннің статистикасын әр түрлендіру үшін ғана пайдаланылды, және күнделікті, үнемі пайдаланылатын сипатқа ие болды. Мақалада бухгалтерлік есептің негізгі тұжырымдамалары және Қазақстан Республикасындағы қаржылық есептіліктің қалыптасу принциптері, сондай-ақ бухгалтерлік есептің құқықтық рсттслуі толық сипатталған. Сонымен қатар, мақалада Қаржылық есептілікті құруда қолданылатын бухгалтерлік есептің негізгі қағидалары, қаржылық есептіліктің басты мақсаты, Қазақстандық нормативтік құжаттар мен ХҚЕС қарастырылған, ҚР «Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік жөнінде» Заңы мен бірқатар әдебиеттердегі бухгалтерлік есепті жүргізу қағидаларына салыстыру жүргізілген, ХҚЕС бойынша қаржылық есептілікті қалыптастыру негізінде негізқалаушы жорамаддар келтірілген, ұсынылатын акпараттың сапалық сипаттамаларын пайдалануда ХҚЕС-пен қарастырылған шектеулер зерделенген.

Kipicne

Экономика тиімділігін жоғарылату жетілген мемлекеттің экономикалық стратегиясының басты міндеті болып саналады. Ерекше рөл мұнда елдің ресурстарын басқарудың маңызды құралы ретінде бухгалтерлік есепке беріледі. Бухгалтерлік есеп алдында тұрған кәсіпорынның қаржылық және мүліктік жағдайын анық бағалау мақсатында ұйымдар қызметінің көрсеткіштері жөнінде ішкі және сыртқы пайдаланушыларды ақпаратпен қамтамасыз ету бойынша міндеттері негізделген басқару шешімдерін қабылдау үшін бірегей көз ретінде бухгалтерлік есептің рөлін артуы жөнінде куә болады.

Өз кезегінде әр түрлі ұйымдық-құқықтық меншік нысандарының шаруашылық субъектілері арасында жаңа экономикалық және құқықтық қатынастардың пайда болуы,олардың қызметінің барлық сфераларында болатын шетел серіктерімен интеграциялық процестері әлемдік тәжірибеде жалпы қабылданған бухгалтерлік есепті жүргізудің қағидалары мен ережелерін пайдалануға бағытталған бухгалтерлік есепті үйлестіруді көздейді [1].

Сонымен, ХҚЕС базалық ережелерін ескере отырып, есептік ақпаратты қалыптастыру барысында бухгалтер қаржылық есептіліктің басты мақсатын - пайдалы ақпаратты пайдаланушыларды қанағаттандыруды жүзеге асыруы тиіс.

Талдау әдістері

Зерттеу барысында бухгалтерлік есепті жүргізуде қолданылатын қағидаларға ғылыми әдістерді қолдану арқылы талдау жүргізілді, яғни кәсіпорында пайдаланылатын бухгалтерлік есеп қағидалары объективті әрі жан-жақты зерттелді.

Абстракты-логикалық әдіс бухгалтерлік есеп қағидаларының теориялық негіздерінің мәнін ашуға, бухгалтерлік есепті жүргізудің негізгі сипаттамаларын анықтауға мүмкіндік берді. Сонымен қатар, мақаланы жазу барысында салыстырмалы талдау қолданылды, яғни қазақстандық нормативтік-құқықтық негізде бекітілген түсініктер мен қолданыстағы әдебиеттегі түсініктерге салыстыру жүргізілді.

Зерттеу нәтижелері

Бухгалтерлік есеп бойынша нормативтік актілермен бекітілген ережелердің негізінде қүралған бухгалтерлік есептілік анық және толық болып саналады. ХҚЕС-нан айырмашылығы жоғарыда келтірілген анықтамада - қаржылық есептіліктің негізгі тағайындалуы - экономикалық шешімдер қабылдау көрсетілмейді.

Қазақстан Республикасында бухгалтерлік есеп пен есептілікті дамыту концепциясы қаржылық есептілікті қалыптастыру мақсатын,оның басты көңілін: шешімдер қабылдау үшін қызығушылық танытқан ішкі және сыртқы пайдаланушылар көзқарастарына жауап беруі тиісті мақсатына аудара отырып, кеңінен түсіндіреді. Әлбетте, берілген мақсаттарды тану - ХҚЕС жағына маңызды қадам жасауды білдіреді. Бірақ, тәжірибеде есептілікті құраушылар басқа мақсаттарды көздейді, ең алдымен фискальдық мақсаттарды.

Қазақстандық нормативтік құжаттарда есептілікті пайдаланушылардың тізіміндебасты акцент ұйымның басшыларына, құрылтайшыларына және мүліктің меншік иелеріне жасалған, ал инвесторлар мен несие берушілер тізімнің соңында орын алған. ХҚЕС позициясы тұрғысынан қаржылық есептіліктің негізгі пайдаланушылары ретінде инвесторлар саналады. Көрсетілген басымдылықтар кәсіпорынның есептілікті пайдаланушылар шешімінен тәуелділігі деңгейі көрсетеді. Кәсіпорынның жағдайы олар шығарған құнды қағаздардың нарықтық құнымен тікелей байланысты болатын, ал ақша қаражаты көздері негізінен несиелер мен қарыздардан тәуелді болатынбатыс бизнесі жағдайында қаржылық есептілік, ең алдымен, инвесторлар мен қарыз берушілердің ақпараттық сұранысын қанағаттандыруы тиіс. ХҚЕС негізінде бухгалтерлік есеп инвестор тарапынан, мейлі меншік иесі, мейлі қарыз беруші болсын, қаржылық салымдар мен ағымдарды басқару үшін жүргізілетіні жөнінде көрініс жатыр. Осында оның, меншік объектісінің әрекетінің нәтижелерін бейнелеу үшін меншік иелерінің пайдасына әрекет етуші әкімгерімен жүргізілетін ресейлік есептен басты айырмашылығы жатыр [2].

Жоғарыда айтылғандар бізге келесі қорытынды жасауға мүмкіндік береді: қаржылық есептілікті құру мақсаттарын және оның пайдаланушыларының маңызды жақындауына қарамастанқазақстандық және шетел есеп жүйелеріндегі белгілі бір айырмашылықтар әлде де сақталуда. Олар Қазақстан Республикасында қабылданған және ХҚЕС қарастырылған есеп қағидалары арасындағы қайшылықтарды алдын ала анықтайды.

ХҚЕС маңызды концептуалдық айырмашылығы бухгалтердің күші қаржылық нәтижелер жөніндегі ақпаратқа қарағанда, қаржылық жағдай жөніндегі шынайы ақпаратты қалыптастыруға көп шамада бағыттайды. Осы жөнінде актвитерді тануға қатаң талаптар және оларды әділ құны бойынша бағалау талабы куә болады.

Бухгалтерлік есептің жекелеген қағидаларын тұжырымдау үшін «қағида» сөзінің өзінен ғана шығу керек емес, сонымен қатар «бизнес әліппесі мен тілі» ретінде экономикалық ғылымның басының басы болып саналатын бухгалтерлік есептің анықтамасынан да шығу керек.

Бізде азды-көпті жалпы танылған анықтама бар: бухгалтерлік есеп шаруашылық операциялар мен қүбылыстардың ақшалай мағынадағы жаппай, үздіксіз, құжаттық және өзара байланысты бейнесі болып саналады. Бірақ, біздің «Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік жөнінде» Заңымызда басқаша түсіндірме берілген. «Бухгалтерлік есеп, - деп жазылады онда, - ...субъектінің табыстары мен шығыстары, активтері, меншікті капиталы, міндеттемелері жөнінде ақпаратты жинау, тіркеу және жалпылау жүйесін білдіреді» [3]. Осы анықтамаларда бастысы - өзінің негізінде есеп ең алдымен есептің қағидаларымен тығыз байланысатын мазмұны бар бухгалтерлік есептің әдісін құраушы арнайы тәсілдер мен әдістердің көмегіменшаруашылық қызметтің және қаржылық есептіліктің элементтерін бейнелеуді білдіреді. Бұдан сүрақ пайда болады: «бухгалтерлік есеп қағидасы» ретінде осындай категория керек пе, біз бүрын онсыз еш ауыртпалықсық өттік емес пе? Қойылған сүраққа жауап, біздің ойымызша, бір мағыналы: сөзсіз керек. Біріншіден, әрбір ғылым, оның ішінде бухгалтерлік есеп, жоғарыда айтылғандай, негізін қалаушы қағидаларға негізделеді. Екіншіден, ол халықаралық масштабқа оны жақындатуға бағытталған есептің реформасын жүргізу түрғысынан керек. Ал технологияның біртұтастығы - алдымен үйлестіруден басталуы тиіс. Бірақ, «бухгалтерлік есептің қағидасы» категориясының біркелкі түсіндірмесі жоқ.

Қағидалар көпшілігі бухгалтерлік есеп әдісінің элементтеріне және оған қойылатын талаптарға жатады. Атап айтқанда, бухгалтерлік есеп элементтеріне және оның тәсілдеріне тізімде келтірілген қағидалардың ішінен үйлестіру қағидасы; кәсіпорын активтерінің, меншікті капитал мен міндеттемелердің баптарының әрбір қүрамдас бөлігінің қүнын жеке дара бағалау; қүжаттау; баланстық жалпылау; түгендеу; калькуляциялау; шоттар; екі жақты жазба; есептілік; салыстырмалылық пен жинақтау сияқты қағидалар жатады.

Түсіндіру қағидасы, қандай-да бір ақпарат таратушыда жазылған ақпараттың әрекетті басқару шешімін қабылдау керек екендігін ұғындыратындай болуын білдіреді. Түсіндіру есеп деректерін пайдаланушылардың белгілі бір ережелер бойынша және оның мақсаттарына сәйкес оқығанын ұйғарады. Коммуникация қағидасы бір пайдаланушыдан (түлғадан) екіншісіне ақпаратты беруді білдіреді. Бұл да есепті ұйымдастыруға қойылатын талап, бірақ оның қағидасы емес. Ecen деректері неғұрлым аз кезеңдер мен сатылардан өтсе, соғұрлым олар қол жетімді, оңтайлы және үнемді болып табылады.

ҚР «Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік жөнінде» Заңында келтірілген қағидалар тізімінде олардың көбісін қағидаларға емес, талаптарға жатқызады. Оларға жатады: ұғымдылық, дұрыстық, шынайы және әділ ұсынысы, бейтараптылық, салыстыратындылық, маңыздылық пен аяқталымдылық. Көрсетілген заңнамалық актідегі қағидалар талаптармен ғана емес, сонымен коса есеп әдістерімен де теңдестіріледі. Осылайша, бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептілік жүзеге асырылатын қағидалар тізімінде бірінші болып есептеу қағидасы белгіленген.

Арнайы әдебиетте оны қағида емес, әдіс деп аталады. Erep қағиданы «есептеу» деп атаса, онда арнайы әдебиетте барлық жерінде неліктен «кассалық әдіс» деп жазады. Біздің ойымызша, осы екі қағида екі жеке қағида болып саналмайды, тек жүзеге асыру мен сәйкестік қағидасының құраушы элементтері болып табылады. Сонымен қатар, Заңда қаржылық есептілікті құрастыру негізделетін маңызды негізгі қағидалардың (мысалы, ақша өлшемі, екі жақтылық, есептік кезең, жеткілікті талдамалық, жүзеге асыру, құн, сәйкестік, тиімділік қағидалары) бірқатары жоқ.

Бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептіліктің қағидалары қанша болуы тиіс? Әрине, біреу емес және жарты жүзде емес. Олардың саны жалпы қабылданған болуы тисі және барлық жұмыстарда көрсетілуі тиіс. Олар объективті болуы тиіс, есепке имманентті (бір нәрсеге, жаратылысына тән) тән және басқа ғылымның негіздері мен базалық ережелерінен алынбауы тиіс. Олар белгілі бір критерийлерге жауап беруі тиіс. Мұны айтып жатып, американдық ғалымдардың Р.Энтони мен Дж.Ристің «есептік қағидалардың жалпы танылуы, әдетте олардың қаншалықты дәл келесі үш критерийге: орындылығы, объективтілігі, жүзеге асырулығы бойынша жауап беруіне байланысты» көзқарасымен келіспеуге болмайды. «Қағида орынды болып саналады, егер ақпарат белгілі бір ұйым жөнінде білгісі келетіндерге пайда әкелетін болса және оның мәні болса. Қағида объективті болып саналады, егер ақпаратқа жеке пікірлер немесе оны құраушылар бағасы ықпал етпесе. Объективтілік деп сенімділкті, тексерілімділікті, шындыққа сәйкестігін түсінеміз. Қағида жүзеге асырымды болып саналады, егер ол шектен тыс күрделіліктер немесе шығындарсыз орындалуы мүмкін болса» [4].

Жоғарыда айтылғаннан, қағидалар бүкіл есеп процесін жүргізу негізінде жатыр деген қорытынды жасауға болады. Басты және негізгі қағидаларға есептеу қағидасы мен үздіксіздік қызмет қағидасы жатады.

Есептеу қағидасы толем уақытынан тәуелсіз олардың жасалу фактісі бойынша операциялардың нәтижелерін тануды қамтамасыз етеді.

Қызметтің үздіксіздігі қағидасы кәсіпорынның жақын болашақта жүмыс жасау ниеті бар екендігін және оны жою немесе қызметінің масштабтарын қатты қысқартуды қажеттілігінің пайда болмауынбілдіреді. Кәсіпорынның қызметінің үздіксіздігі жөнінде шешім қабылдау барысында басшы жақын болашаққа барлық қолда бар ақпаратты ескеруі тиіс, әдетте қамтылық ең кем дегенде бір қаржылық жылды құрайды. Erep қызмет масштабын қысқарту қажеттілігі немесениеті болса, онда қаржылық есептілік арнайы ережелер бойынша құралады.

Қағидалар пайдаланушылардың талаптарына жауап беру үшін бухгалтерлік есептің ақпараты иеленуі тиіс сапалық сипаттамаларын анықтайды.

Қаржылық есептілікті құру қағидалары екі топқа бөлінеді:

1) қаржылық есептілік негізделетін негізқалаушы жорамалдар;

2) қаржылық есептіліктің сапалық сипаттамалары.

Біз бұрын сипаттағандай, негізқалаушы жорамалдар есептің екі базалық қағидасынан тұрады: есептеу әдісі бойынша есеп және компанияның қызметінің үздіксіздігін көрнекі түрде 1 Кестеде қарастырылған [4].

Кесте 1 ХҚЕС бойынша қаржылық есептілікті қалыптастыру негізінде
негізқалаушы жорамалдар

Қаржылық есептіліктің маңызды негізгі сапалық сипаттамалары болып ұғымдылық, дұрыстық (анықтық), сенімділік пен салыстырмалылық саналады.

Себебі бухгалтерлік есеп пен қаржылық есептіліктің негізгі мақсаты болыа қаржылық жағдай жөнінде, қызмет нәтижелері мен қаржылық жағдайдағы өзгерістер жөнінде толық және шынайы ақпаратты ұсыну саналады, берілетін ақпарат түсінікті, орынды, сенімді және салыстырмалы болуы тиіс.

Түсініктілік деп ақпараттың пайдаланушыларға түсінікті болуы тиісті, ол үшін пайдаланушылар бухгалтерлік есеп облысында жеткілікті ниеті және ақпаратты зерттеуге ниеті болуы тиіс.

Мұнда қаржылық есептілікте экономикалық шешімдерді пайдаланушылармен қабылдауы үшін олардың маңыздылығы себепті бейнеленуі тиісті сүрақтардағы күрделілік жөніндегі ақпарат болмауы тиіс, себебі белгілі бір пайдаланушылардың түсінуі үшін тым күрделі болып тағайындалуы мүмкін.

Алдыңғы кезеңдерге қаржылық қызмет нәтижелері жөніндегі ақпаратты қызметтің болашақ нәтижелерін болжамдау үшін, сонымен қатар пайдаланушыларды тікелей қызықтыратын басқа аспектілері үшін де пайдалануы керек.

Сонымен, қаржылық есептілікті дайындау аясында орындылық пен өз уақытылық сипаттамалары ақпараттың пайдаланушыларға оның құбылыстар мен оқиғаларды бағалауға көмек беретін және шешімдер қабылдауға ықпал ету, сәйкес уақыт кесінділерінде олардың өткен бағалауларын растауға немесе жөндеуге көмек беру қабілетін жоғалтқанға дейінгі уақытқа ұсынылуы тиіс екендігін білдіреді.

Ақпараттың пайдалылығына қол жеткізу мақсатында ол сонымен бірге сенімді болуы тиіс. Сенімділік пайдаланушылар ақпаратқа шындық ретінде қарайтын, сене алатын, маңызды қателіктері мен бұрмалаушылықтары болмауын білдіреді. Сенімділік - шындық, сақтық, толықтық пен маңыздылық сияқты сапалар жазылатын негізгі сипаттамалардің бірі болып саналады.

Сенімділікті қамтамасыз ету үшін ақпарат операцияларды және басқа оқиғаларды шынайы анық бейнелеуі тиісті. Мысалы, бухгалтерлік баланс операцияларды және басқа оқиғаларды шынайы бейнелеуі тиіс, оның нәтижесі болып есепті күнге тану критерийлеріне жауап беретін кәсіпорынның активтері, міндеттемелері мен таза активтері/капиталы саналады.

Сақтық - бұл белгісіздік жағдайында талап етілетін есептеулер үшін пайымдауларды қалыптастыру үшін белгілі бір сақтық деңгейін сақтау болып саналады. Мұнда активтер мен табыстар аяқталымды болмауы тиіс, ал міндеттемелер мен шығыстар -төмендетілген болмауы тиіс. Мысалы, тауарларды, жүмыстар мен қызметтерді сатып алу шығындары өткізудің таза құнын арттырады. Сенімділікті қамтамасыз ету қаржылық есептілікте мазмүндалатын ақпарат бейтарапты болған кезде жүзеге асырылады, яғни алдын ала істелмеуі, ол белгілі бір шағын шеңбердің тұлғаларының мүддесін бейнелемеуі тиіс. Қаржылық есептілік бейтарапты болмайды, егер ақпарат шешімдер қабылдауға немесе пайымдауларды қалыптастыруға ықпалын тигізсе.

Қаржылық есептілікте сенімді ақпарат оны алу шығындарының маңыздылығын ескере отырып толық болуы тиіс. Үсынылған ақпаратта мәліметтердің жеткіліксіздігі орындылық көзқарасы тұрғысынан сенімсіз және жасалмаған болып саналатын жалған немесе бұрыс бағытты есептерді ұсынуға әкелуі мүмкін. Мысалы, негізгі құралдардың немесе өтеу мерзімдері бойынша дебиторлық қарыздың құрамының қосымша мағынасынашу пайдаланушыға анағұрлым негізделген шешімдер қабылдауға мүмкіндік береді.

Ақпарат маңызды болып саналады, егер оны қалдырып кету немесе бұрмалау қаржылық есептіліктің негізінде пайдаланушылармен қабылданған экономикалық шешімдерге ықпал ете алса.

Салыстырмалылық орындылық пен сенімділік критерийлеріне жауап беру үшін қаржылық ақпаратқа ие болуы тиіс қосымша сипаттама ретінде анықталған. Салыстырмалылық ұғымына бухгалтерлік есептің іргелі ұғымы -жүйелілігі (бірізділігі) кіреді. Бұл ақпаратты жүйелілік негізде бір есепті кезеңнен екіншісіне дайындау оның пайдалылығын арттыратындығымен қамтамасыз етіледі және мұндай ақпарат осы кәсіпорынның қандай-да бір есепті кезеңінің сәйкес ақпаратымен немесе басқа кәсіпорынның ұқсас ақпаратымен салыстырылуы мүмкін. Сонымен, салыстырмалылық - бұл әр түрлі кезеңдердегіақпаратты салыстыру мүмкіндігі. Салыстырмалылықты қамтамасыз етудің негізгі талаптарына жатады:

• есептің сол бір әдісінің бірізді пайдалануы (есеп саясаты);
• басқа әдіске көшуі жағдайында - түсіндірме қағазда қосымша салыстырмалы ақпаратты (ескі немесе жаңа әдістер барысында) ұсыну;
• түсіндірме қағазда қосымша салыстырмалы ақпаратты (пайдаланушы және баламалы әдістер барысында) үсыну.

Тәжірибеде қаржылық есептіліктің негізгі тағайындалуын орындау үшін сапалық сипаттамалар арасында баланстау керек. Қаржылық есептілікті құраушылар кәсіби пайымдаулар көмегімен әр түрлі жағдайларда сипаттамалардың қатысты маңыздылығын анықтайды. Мұны көрнекі түрде келесі 2 Кестеден көруге болады.

Кесте 2 Үсынылатын ақпараттың сапалық сипаттамаларын пайдалануда ХҚЕС-пен
қарастырылған шектеулер

Қорытынды

Ақпарат сапасына қойылатын жоғарыда аталған талаптардың барлығын сақтау «пайда/шығындар» шектелуімен үйлесетін болуы тиіс. Бұл шектеу мәнісі ақпараттан алынатын пайданың оны алуға жүмсалатын шығындардан басым болуында жатыр. Тәжірибеде бүл есепті жүргізуге және қаржылық есептілікті құруға жүмсалатын шығындар оларға қойылатын талаптарды орындауды қамтамасыз ететіндей дүрыс деңгейде болуын қажет етеді.

Жоғарыдағыны жалпылай келе, қаржылық есептілікті құрай отырып бухгалтер сенімді концептуалдық негізді басшылыққа алуы тиіс екендігін айта кеткен жөн. Бұл қаржылық есептілікті құру мақсаттарымен келісілетін және шешімдер қабылдау көзқарасы тұрғысынан пайдалы болып табылатын толық, сенімді, бейтарапты, салыстырмалы жэне пайдалы ақпаратты ұсынуды талап етеді.

Әдебиет:

1. А.С. Қүрмантаева Бухгалтерлік есеп: Ішкі жүйе және халықаралық стандарттар.- Қарағанды, 2005 ж.,Б. 33.
2. А.С. Садиева, М.К.Жуматов, Е.М.Тлеуова, Б.Ж Акимова, Халықаралық қаржылық есептілік стандартгарына сәйкес бухгалтерлік есеп: бухгалтерлік есеп. - Астана., 2011 ж., Б. 95-96.
3. «Бухгалтерлік есеп және қаржылық есептілік туралы» 2007 жылғы 28 ақпандағы № 234-ІП Қазақстан Республикасының Заңы.
4. О.М. Кэрібжанов, «ҚЕХС сэйкес қаржылық есептілікті қалыптастыру негіздері» - Алматы, 2012 ж.